Con l’art. 1, commi 917 e 919 L. 30 dicembre 2018 n. 145 (Legge di Bilancio 2019), il Legislatore ha inteso fornire una soluzione alla questione dei rimborsi dell’imposta sulla pubblicità, a fronte delle numerose istanze pervenute dai contribuenti, a seguito della sentenza della Corte Costituzionale del 10 gennaio 2018 n. 15.
La problematica oggetto dell’intervento normativo trova origine nella disposizione dettata dall’art. 11, comma 10 L. 449/1997, con cui era stata introdotta la facoltà per i Comuni di deliberare aumenti fino al venti per cento di tutte le tariffe dell’Imposta comunale sulla pubblicità e dei diritti sulle pubbliche affissioni, poi elevati – con modifica introdotta dall’art. 30, comma 17 L. 488/1999 – fino a un massimo del 50 per cento a decorrere dal 1° ottobre 2000, ma con riferimento alle sole superfici superiori al metro quadrato.
Tale facoltà (dopo essere stata sospesa dal Legislatore nel periodo dal 2008 al 2011) era stata abrogata dall’art. 23, comma 7 D.L. 83/2012, convertito in L. 134/2012, il cui comma 11 aveva tuttavia previsto che i procedimenti avviati in data anteriore a quella di entrata in vigore del Decreto Legge sarebbero stati disciplinati, fino alla loro definizione, dalle norme abrogate.
Tale disposizione era stata intesa da molti Comuni come una clausola di salvaguardia degli aumenti introdotti prima dell’abrogazione della norma, che quindi avrebbero potuto continuare a essere applicati anche dopo il 2012.
Con l’art. 1, comma 739 L. 208/2015, il Legislatore aveva infine statuito che l’art. 23, comma 7 D.L. 83/2012 doveva essere interpretato nel senso che l’abrogazione non aveva effetto per i Comuni che si erano già avvalsi di tale facoltà prima della data di entrata in vigore della stessa norma.
La Corte Costituzionale, con la sentenza n. 15/2018, respinta la questione di illegittimità costituzionale dell’art. 1, comma 739 L. 208/2015, aveva peraltro aderito all’orientamento già espresso dal Consiglio di Stato nella sentenza n. 6201/2014, affermando che, «venuta meno la norma che consentiva di apportare maggiorazioni all’imposta, gli atti di proroga tacita di queste avrebbero dovuto ritenersi semplicemente illegittimi, perché non poteva essere prorogata una maggiorazione non più esistente».
A fronte di tale pronuncia, si è quindi aperta la partita dei rimborsi della maggiore imposta sulla pubblicità versata, a decorrere dal 2013, nei Comuni in cui le tariffe erano state mantenute nel loro importo precedentemente maggiorato.
Le disposizioni introdotte dalla Legge di Bilancio hanno quindi affrontato sotto un duplice profilo il problema generato dalla sentenza della Corte Costituzionale:
– in primo luogo (comma 917), è stato confermato che i Comuni potranno comunque ripristinare dal 2019 (o introdurre ex novo) gli aumenti delle tariffe relative all’imposta sulla pubblicità e dei diritti sulle pubbliche affissioni fino ad un massimo del 50 per cento, limitando tuttavia la possibilità di introdurre tale aumento alle sole superfici degli strumenti pubblicitari superiori al metro quadrato, riprendendo quindi solo i termini di aumento dell’imposta introdotti dall’art. 30, comma 17 L. 488/1999;
– in secondo luogo (comma 919), è stato confermato che i Comuni interessati dai precedenti aumenti dovranno rimborsare le somme acquisite a titolo di maggiorazione dell’Imposta comunale sulla pubblicità e del diritto sulle pubbliche affissioni per gli anni dal 2013 al 2018, in deroga a tutte le eventuali previsioni regolamentari, effettuando i rimborsi in forma rateale entro cinque anni dalla data in cui la richiesta del contribuente sarà diventata definitiva.
Le norme da ultimo dettate dal Legislatore non appaiono, tuttavia, immuni da criticità e necessitano pertanto di una analisi dettagliata, al fine di comprendere come dovranno operare i singoli Comuni che si troveranno a dover gestire, nell’ambito dell’approvazione del bilancio di previsione 2019, i due problemi sopra evidenziati.
La possibilità di aumentare dal 2019 le tariffe dell’Imposta sulla pubblicità e dei diritti sulle pubbliche affissioni.
Quanto al primo aspetto, ovvero quello relativo ai possibili aumenti tariffari che i singoli Enti locali potranno prevedere a partire dal 2019, si ribadisce che il comma 919 prevede che, «a decorrere dal 1° gennaio 2019, le tariffe e i diritti di cui al capo I del decreto legislativo 15 novembre 1993, n. 507, possono essere aumentati dagli enti locali fino al 50 per cento per le superfici superiori al metro quadrato e le frazioni di esso si arrotondano a mezzo metro quadrato».
Tale disposizione offre ai Comuni la possibilità non solo di ripristinare, ma anche di introdurre ex novo gli aumenti tariffari di cui all’art. 11, comma 10 L. 449/1997 (applicabili sia all’imposta sulla pubblicità che ai diritti per le affissioni), salvo il fatto che tale facoltà di aumento – innovando rispetto all’iniziale previsione dettata dallo stesso art. 11, comma 10 L. 449/1997 – sarà limitata alle sole superfici superiori al metro quadrato, per cui non si renderà applicabile alle superfici in cui è circoscritto il mezzo pubblicitario che risultino inferiori a tale misura, le quali – per espressa previsione dell’art. 7, comma 2 D.Lgs. 507/1993 – si arrotondano per eccesso al metro quadrato, non raggiungendo, pertanto, in ogni caso la soglia per l’aumento della tariffa previsto dalla nuova disposizione, che è appunto limitato alle superfici superiori al metro quadrato.
Quest’ultima limitazione sta determinando numerosi problemi per gli Enti locali che, in passato, avevano introdotto l’aumento delle tariffe in forza dell’iniziale previsione dell’art. 11, comma 10 L. 449/1997, senza distinzione di superficie, ed, in particolare, per quelli che (confidando sulle bozze della nuova disposizione che erano state rese note a fine 2018) in sede di approvazione del Bilancio di previsione 2019 avevano già confermato le precedenti tariffe maggiorate, per quanto le stesse fossero state dichiarate illegittime dall’art. 1, comma 917 della L. 145/2018.
La non perfetta coincidenza dell’ambito applicativo delle due previsioni ha determinato infatti l’impossibilità, per i Comuni che in passato avevano introdotto l’aumento delle tariffe in forza dell’iniziale previsione dell’art. 11, comma 10 L. 449/1997, senza distinzione di superficie, di confermare la maggiorazione già adottata negli anni pregressi, con conseguente necessità di approvare nuovamente le tariffe applicabili nel 2019, tenendo conto delle limitazioni introdotte dalla nuova norma (in relazione alla quale non si può escludere una possibile modifica, per ripristinare la generalità degli aumenti, in sede di conversione del decreto legge collegato alla manovra di bilancio, il cui iter normativo, tuttavia, non potrà concludersi prima della fine del mese di febbraio).
A fronte di quanto sopra, i Comuni che hanno già confermato – in sede di approvazione del Bilancio di previsione 2019 – le tariffe maggiorate vigenti nel 2018, dovranno verificare se le stesse fossero già state maggiorate solo per le superfici superiori ad un metro quadrato ed, in caso contrario, dovranno modificarle con una apposita deliberazione (di competenza della Giunta comunale), da adottare entro il termine del 31 marzo 2019, come stabilito nella seduta del 17 gennaio della Conferenza Stato-Città-Autonomie Locali, potendo mantenere tale maggiorazione per le sole superfici superiori al metro quadrato, mentre le tariffe delle superfici imponibili inferiori al metro quadrato rimarranno regolate dalle tabelle di cui al Titolo I del D.Lgs. 507/1993.
A tale modifica in diminuzione dovrà necessariamente conseguire una variazione del bilancio approvato a fine anno 2018, da adottare anch’essa entro il termine del 31 marzo 2019, nella quale si dovrà dare atto del minor gettito dell’imposta che deriverà dall’impossibilità di introdurre la maggiorazione per le sole superfici superiori al metro quadrato.
In ogni caso, nel momento in cui il Comune dovesse approvare tariffe conformi alla nuova previsione normativa, si evidenzia che – anche ove le stesse fossero di fatto confermative di quelle vigenti nel 2018 – il mantenimento della maggiorazione dovrà essere appositamente deliberato, non risultando applicabile nel caso di specie il tacito rinnovo previsto dall’art. 1, comma 169 L. 296/2006, a fronte dell’intervenuta abrogazione della fonte legislativa del precedente aumento (art. 11, comma 10 L. 449/1997), ma, soprattutto, dell’illegittimità degli aumenti tacitamente confermati dopo il 2012, sancita dalla Corte Costituzionale nella sentenza n. 15/2018.
Per i Comuni che invece, ad oggi, non abbiano ancora approvato il Bilancio 2019 e che, in passato, avevano introdotto l’aumento delle tariffe in forza dell’iniziale previsione dell’art. 11, comma 10 L. 449/1997, senza distinzione di superficie, si ritiene opportuno attendere un eventuale intervento normativo, che – come si è visto sopra – potrebbe concretizzarsi in sede di approvazione del decreto legge collegato alla manovra di bilancio 2019, per evitare di approvare una maggiorazione parziale delle tariffe, che potrebbe rivelarsi controproducente nel momento in cui il Legislatore dovesse provvedere a modificare la disposizione di cui al comma 919 nei termini sopra esposti, ripristinando di fatto la possibilità di un aumento generalizzato, che manterrebbe, di conseguenza, invariato il gettito dell’imposta rispetto agli anni precedenti.
La limitazione degli aumenti, generando un gettito inferiore a quello del 2018, appare inoltre suscettibile di incidere nel rapporto con l’eventuale concessionario della riscossione dell’imposta, a cui potrebbe seguire una richiesta di modifica dell’aggio contrattuale previsto a favore dello stesso, ovvero una diminuzione del corrispettivo fisso riconosciuto al Comune, con la conseguenza che, in tale ipotesi, risulterà opportuno per il Comune stabilire in modo definitivo le tariffe, prima di valutare come tale maggiorazione possa incidere sui rapporti contrattuale con il concessionario, considerando peraltro che l’art. 106, comma 12 D.Lgs. 18 aprile 2016 n. 50 (Codice dei contratti pubblici) prevede che «la stazione appaltante, qualora in corso di esecuzione si renda necessario un aumento o una diminuzione delle prestazioni fino a concorrenza del quinto dell’importo del contratto, può imporre all’appaltatore l’esecuzione alle stesse condizioni previste nel contratto originario. In tal caso l’appaltatore non può far valere il diritto alla risoluzione del contratto».
Nelle more dell’adozione di tali provvedimenti, si ritiene pertanto indubbiamente opportuno che tutti i Comuni che non hanno ancora stabilito in modo definitivo le tariffe I.C.P. applicabili nel 2019 provvedano a prorogare il termine del versamento ordinario dell’imposta, normalmente stabilito al 31 gennaio, in modo tale da consentire all’Ente di recepire in modo definitivo la nuova normativa, ma soprattutto ai contribuenti di essere tempestivamente informati sulle modalità di determinazione degli importi dovuti a tale titolo.
Il rimborso della maggiore imposta versata negli anni dal 2013 al 2018.
Premesso quanto sopra in merito alle modalità di determinazione dell’imposta per gli anni 2019 e successivi, con riguardo, invece, al periodo ricompreso tra il 2013 ed il 2018, si evidenzia che l’art. 1, comma 917 L. 145/2018 ha confermato l’illegittimità delle tariffe maggiorate applicate dal 2013 al 2018, stabilendo che, «in deroga alle norme vigenti e alle disposizioni regolamentari deliberate da ciascun comune a norma dell’articolo 52 del decreto legislativo 15 dicembre 1997, n. 446, i rimborsi delle somme acquisite dai comuni a titolo di maggiorazione dell’imposta comunale sulla pubblicità e del diritto sulle pubbliche affissioni per gli anni dal 2013 al 2018 possono essere effettuati in forma rateale entro cinque anni dalla data in cui la richiesta del contribuente è diventata definitiva».
Con la disposizione sopra richiamata il Legislatore ha, pertanto, previsto che i Comuni saranno tenuti a rimborsare la maggiorazione tariffaria riscossa negli anni dal 2013 al 2018, condividendo l’interpretazione fornita dal Ministero dell’Economia e delle Finanze – Dipartimento delle Finanze – Direzione legislazione tributaria e federalismo fiscale nella Risoluzione n. 2/DF/2018, in cui era stato confermato che il comma 739 «nulla dice sulla possibilità di confermare o prorogare, successivamente al 2012, di anno in anno, le tariffe maggiorate» e, richiamando, a sua volta, la sentenza del 22 dicembre 2014 n. 6201 del Consiglio di Stato, nella quale era stato ribadito che l’art. 1, comma 739 L. 208/2015 aveva voluto solamente qualificare il 26 giugno 2012 quale spartiacque tra il vecchio ed il nuovo regime, impedendo ai Comuni, a partire dal 2013, di introdurre o confermare, anche tacitamente, le maggiorazioni tariffarie.
Definito che i rimborsi dovranno quindi essere effettuati, la nuova disposizione – senza introdurre alcun fondo compensativo a favore dei Comuni – si è limitata a prevedere che il rimborso potrà essere effettuato ratealmente, con modalità che dovranno essere stabilite dagli stessi Enti interessati con deliberazione di Consiglio comunale, anche in deroga ai criteri dettati dalle normative primarie (art. 1, comma 164 L. 296/2006) e regolamentari.
Non essendo stata prevista, dalla norma dettata dall’art. 1, comma 917 L. 145/2018, nessuna specifica procedura di rimborso delle maggiori somme introitate dai Comuni, si ritiene opportuno dettagliare le soluzioni ad alcuni problemi non risolti dal Legislatore, che dovranno essere recepite nella deliberazione richiamata al capoverso precedente.
– Rimborso solo su istanza del contribuente
Non essendo stato previsto il rimborso d’ufficio delle maggiorazioni tariffarie, il contribuente che vorrà richiedere la restituzione di quanto versato a titolo di I.C.P. per gli anni dal 2013 al 2018 dovrà presentare apposita istanza di rimborso ai sensi dell’art. 1, comma 164 L. 296/2006, da presentarsi anche al concessionario, nel caso di esternalizzazione della riscossione dell’I.C.P., quantificando le somme richieste a tale titolo, non essendo opportuno che il Comune provveda automaticamente a disporre il rimborso, soprattutto nel momento in cui gli importi da restituire non siano stati riscossi direttamente dall’Ente, ma introitati in nome e per conto di quest’ultimo da parte di un concessionario.
– Annualità da rimborsare
Poiché l’art. 1, comma 164 L. 296/2006 si limita a stabilire il termine entro cui il contribuente può presentare la domanda di rimborso (senza dettare alcuna specifica disposizione in merito a quanti anni d’imposta il Comune sia poi tenuto a rimborsare), ne consegue che – in tali fattispecie – si dovrà fare riferimento ai principî generali in materia di prescrizione dei diritti, che si rinvengono nel Titolo V, Sezione IV del codice civile ed in particolare nell’art. 2948, num. 4) codice civile, il quale dispone espressamente che «si prescrivono in cinque anni gli interessi e, in generale, tutto ciò che deve pagarsi periodicamente ad anno o in termini più brevi».
Alla luce di quanto sopra, data la natura annuale della prestazione tributaria in oggetto, ne consegue che – in presenza di un’istanza di rimborso presentata nei cinque anni dal momento in cui è stato definitivamente accertato il diritto alla restituzione – il Comune sarà tenuto a rimborsare esclusivamente le somme versate nei cinque anni precedenti al momento di presentazione dell’istanza, per cui, volendosi considerare come termine iniziale per la presentazione dell’istanza di rimborso quello del deposito della sentenza della Corte Costituzionale n. 15/2018 (30 gennaio 2018), le relative istanze potranno essere presentate entro il 30 gennaio 2023.
A fronte di quanto sopra, essendo tenuto il Comune a rimborsare l’imposta versata nei cinque anni precedenti alla data di presentazione dell’istanza, ne consegue che – anche nel caso in cui l’istanza dovesse essere proposta nel corso del 2019 – l’Ente dovrà rimborsare solo l’imposta versata a partire dall’anno 2014, dando seguito all’integrale rimborso (2013 – 2018) per le sole istanze già presentate nel corso del 2018.
– Rimborso interessi sulla maggiore imposta versata
In merito alla quantificazione degli interessi sulla maggiore imposta versata, si evidenzia che – in assenza di alcun errore imputabile direttamente all’Ente creditore, derivando tale rimborso dall’applicazione della disposizione normativa introdotta con L. 145/2018 – gli interessi dovranno essere conteggiati al tasso legale di cui all’art. 1284 Cod. Civ. e non, invece, sulla base del tasso maggiorato nei termini dettati dall’art. 1, comma 165 L. 296/2006 (tasso legale aumentato fino a tre punti percentuali), anche ove l’aumento del tasso di interesse tributario sia stato recepito dal vigente Regolamento Generale delle Entrate del Comune.
– Compensazione con l’I.C.P. dovuta negli anni 2019 e successivi
La facoltà di compensare le maggiori somme versate con gli importi dovuti dai contribuenti a titolo di Imposta sulla pubblicità e di diritti sulle pubbliche affissioni per gli anni 2019 e successivi dovrà intendersi liberamente esercitabile da parte del Comune (ferma restando, in ogni caso, la presentazione dell’istanza di rimborso da parte del contribuente), nell’ambito di rapporti che – in caso di affidamento in concessione del servizio di riscossione dell’imposta – dovranno essere previamente regolamentati tra il Comune ed il proprio concessionario in sede contrattuale, essendo prevedibile che il concessionario potrà richiedere di quantificare l’aggio spettante negli anni 2019 e successivi senza tenere conto delle somme compensate dai contribuenti, con una richiesta che non appare peraltro accoglibile dal Comune, nel momento in cui – nelle annualità precedenti – lo stesso concessionario abbia incassato l’aggio sulle maggiorazioni da rimborsare a partire dal 2019, essendo evidente che le somme indebitamente incassate a tale titolo e richieste a rimborso non potranno gravare esclusivamente sul Comune, quanto meno non con riferimento all’aggio riconosciuto al concessionario.
– Termini di esecuzione dei rimborsi
Poiché l’art. 1, comma 917 L. 145/2018 si limita a stabilire che il Comune dovrà disporre il rimborso «in forma rateale entro cinque anni dalla data in cui la richiesta del contribuente è diventata definitiva», senza prevedere che il rimborso debba essere suddiviso in parti uguali nei diversi anni, si ritiene che l’Ente interessato da tale problematica, che non abbia previsto a bilancio per il 2019 una somma sufficiente a coprire la quota di 1/5 degli eventuali rimborsi stimati, potrà stabilire di riconoscere a favore dei contribuenti che abbiano richiesto il rimborso un importo percentuale inferiore nel corso del 2019, in modo da non far gravare tali somme sul Bilancio di previsione 2019, spostando, di conseguenza, sugli anni successivi le maggiori percentuali di rimborso.
– Rapporti con il concessionario degli anni 2013 – 2018
Per quegli Enti locali che, negli anni dal 2013 al 2018, avevano affidato il servizio di accertamento e riscossione dell’Imposta comunale sulla pubblicità e dei diritti sulle pubbliche affissioni a concessionari oggi cessati (ed, in alcuni casi, addirittura falliti), si pone il problema di quale sia il soggetto tenuto ad effettuare il rimborso, in particolare nel caso di Comuni che non avevano previsto il riconoscimento di un aggio percentuale sul riscosso a favore del concessionario, bensì il versamento da parte di quest’ultimo di una somma fissa annuale a favore dell’Ente, con diritto del concessionario a trattenere tutte le somme residue.
In quest’ultima ipotesi, appare infatti evidente che il Comune dovrebbe essere chiamato a riconoscere ai contribuenti il rimborso della maggiorazione pagata nei soli limiti della loro incidenza percentuale sulla somma fissa versata all’Ente dal concessionario, non essendo possibile imputare all’Ente il rimborso di somme che lo stesso non abbia di fatto percepito.
Allo stesso modo, si ritiene che il rimborso dovrebbe gravare sul concessionario che abbia operato negli anni 2013 – 2018, nei limiti della sua incidenza percentuale sul gettito complessivo, con riferimento all’aggio percepito su tali maggiori somme da riconoscere a rimborso.
In ogni caso, le istanze di rimborso dovranno essere predisposte sulla base di un modello da approvare da parte dell’Ente locale (che si allega in bozza) e indirizzate, dai contribuenti che ne abbiano diritto, sempre al Comune (che costituisce il soggetto attivo d’imposta), a prescindere dal fatto che le domande possano poi essere ritirate anche dall’attuale concessionario.
L’eventuale regolazione dei rapporti tra Comune e concessionario in relazione all’addebito delle somme riconosciute a rimborso o compensate dovrà, infine, sempre formare oggetto di una specifica contrattazione scritta tra le parti, in sede di adeguamento del contratto vigente.
– Insinuazione al passivo in caso di rimborsi di somme riscosse da un concessionario fallito.
Da ultimo, si evidenzia che il Comune che dovesse riconoscere ai contribuenti il rimborso della maggiorazione pagata e riscossa direttamente da un concessionario che sia successivamente fallito, avrà diritto ad insinuare al passivo le somme rimborsate, nel momento in cui le stesse abbiano inciso sulla somma fissa versata all’Ente dal concessionario per ciascun anno dal 2013 al 2018, ovvero nei limiti della loro incidenza percentuale sull’aggio percepito dal concessionario sulle maggiori somme riconosciute a rimborso, con crediti che avranno natura privilegiata, ai sensi del combinato disposto dell’art. 2752, ultimo comma e dell’art. 2778, num. 20 cod. civ., nel passivo fallimentare.
